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| ▲이영준 변호사 |
마일리지·포인트 결제액이 부가가치세 과세표준에 포함되는지 여부에 대해 대법원 2026. 7. 22. 선고 2025두34707 전원합의체 판결 및 2025두33035 전원합의체 판결에 의해 과세기간별 법리가 최종 확정되었으므로, 이를 중심으로 법령 연혁, 쟁점별 분석, 논증의 강·약점 및 실무적 시사점을 순서대로 검토한다.
2. 법령 연혁 및 거래 구조
가. 공통 거래 구조
이 분쟁의 기본 거래 구조는 다음과 같다. 고객은 1차 거래에서 특정 사업자로부터 마일리지·포인트를 적립받고, 이후 2차 거래에서 해당 포인트를 결제수단으로 사용한다. 2차 거래 공급자는 포인트 사용액 상당을 제3자(마일리지 운영사 또는 1차 거래 공급자)로부터 정산받는다. 분쟁의 핵심은 2차 거래의 부가가치세 과세표준에서 마일리지 사용액 상당분을 공제할 수 있는지 여부이다.
나. 부가가치세법령 연혁
시점 | 내용 |
2017. 2. 7. 이전 | 구 부가가치세법 시행령 제61조 제4항: 마일리지 상당액을 공급가액에 포함 |
2016. 8. 26. | 대법원 2015두58959 전원합의체 판결: 마일리지 사용액은 에누리액에 해당하여 공급가액 불포함 |
2017. 4. 1. 시행 | 시행령 개정, 제61조 제1항 제9호 신설: 자기적립마일리지는 불포함, 제3자적립마일리지는 보전받은 금액을 공급가액에 포함 (이하 '이 사건 시행령 조항') |
2018. 1. 1. 시행 | 부가가치세법 개정, 제29조 제3항 제6호에 마일리지등 결제거래 명문화 → 시행령 조항의 법률상 위임 근거 마련 |
2018. 2. 13. | 시행령 조항 위치 이동: 제61조 제2항 제9호 나목으로 조문 정비 (이하 '개정된 시행령 조항') |
2026. 7. 22. | 대법원 2025두34707 전원합의체 판결, 대법원 2025두33035 전원합의체 판결: 과세기간별 법리 최종 확정 |
3. 과세기간별 법적 쟁점 분석
가. 2017. 4. 1. ~ 2017. 12. 31. 공급분
1) 대법원의 최종 판단: 시행령 조항 무효
대법원 2026. 7. 22. 선고 2025두33035 전원합의체 판결 및 2025두34707 판결은, 이 기간에 적용된 이 사건 시행령 조항(구 부가가치세법 시행령 제61조 제1항 제9호 나목)이 조세법률주의에 위배되어 무효임을 명시적으로 선언하였다.
그 근거는 두 가지이다.
첫째, 구 부가가치세법 제29조 제3항 제6호는 외상거래·할부거래 등의 공급가액 산정방식을 대통령령에 위임하는 조항으로, 에누리액에 해당하는 마일리지등에 대해서까지 공급가액을 정하도록 위임한 것으로는 볼 수 없다. 같은 조 제5항 제1호는 에누리액을 공급가액에서 제외한다고 명시하고 있으므로, 시행령이 이를 제한하는 것은 상위 법률에 저촉된다.
둘째, 대법원 2016. 8. 26. 선고 2015두58959 전원합의체 판결을 통해 에누리액으로 확인된 제3자적립마일리지등을 법률 개정 없이 시행령만으로 과세표준에 포함시키는 것은, 납세의무에 관한 기본적·본질적 사항을 행정입법으로 확대한 것으로서 조세법률주의에 위배된다.
2) 하급심 판결 및 조세심판원 결정의 입장
서울행정법원 2023구합84038 판결(2024. 12. 13. 선고)은 2017년 제1기·제2기분에 관하여, 이 사건 시행령 조항이 모법의 위임 범위를 벗어나 무효라고 판단하고 과세처분을 취소하였다.
반면, 서울행정법원 2023구합79579 판결(2024. 9. 5. 선고)은 이 사건 시행령 조항이 유효하다는 전제 아래 과세처분이 적법하다고 판단하여 납세자의 청구를 기각하였다. 조세심판원(조심2023서0735)은 대법원이 명시적으로 무효로 판단하지 않은 이상 시행령 조항은 유효하다는 이유로 납세자의 심판청구를 기각하였다.
나. 2018. 1. 1. 이후 공급분 — 개정된 시행령 조항의 효력
1) 대법원의 최종 판단: 시행령 조항 유효
대법원 2026. 7. 22. 선고 2025두34707 전원합의체 판결은, 2017. 12. 19. 부가가치세법 제29조 제3항 제6호에 마일리지등 결제거래 문구가 추가됨으로써 이 사건 시행령 조항 및 개정된 시행령 조항이 적법한 위임 근거를 갖추었다고 판시하였다. 이에 따라 제3자적립마일리지등으로 결제받은 부분 중 제3자로부터 보전받았거나 보전받을 금액은 공급가액에 포함된다는 결론이 확정되었다.
대법원은 세 가지 논거를 제시하였다. 첫째, 법규명령은 위임 근거가 없어 무효였더라도 사후에 법 개정으로 위임 근거가 부여되면 그 시점부터 유효한 법규명령으로 된다. 둘째, 2017년 부가가치세법 개정은 이 사건 시행령 조항에 관한 위헌·위법성 논란을 해소하고 위임 근거를 마련하기 위한 것이었으므로, 입법자의 결단을 존중하는 방향으로 해석하여야 한다. 셋째, 공급가액의 범위는 기본적으로 입법 정책의 영역에 속하고 마일리지등 관련 거래가 복잡·다양하게 변화하고 있으므로, 시행령에 위임하는 것이 의회유보 원칙이나 조세법률주의에 반하지 않는다.
2) 원심 고등법원 판결과의 비교
서울고등법원 2024누57516 판결 및 서울고등법원 2025누5841 판결(2025. 7. 11. 선고)은 2018년 제1기분 이후에 대해서도 여전히 에누리액에 해당한다고 보아 과세처분을 취소하였다. 원심의 핵심 논거는, 2017. 12. 19. 개정된 부가가치세법 제29조 제3항 제6호의 문언은 대통령령으로 공급가액을 규정할 수 있는 거래유형에 마일리지등 결제거래를 추가하는 것에 불과하고, 부가가치세의 공급가액의 정의나 에누리액의 정의를 확장 또는 축소하거나 그 성질상 에누리액일 뿐 공급가액으로 볼 수 없는 금액을 예외적으로 과세표준에 포함시키는 내용은 포함하고 있지 않다는 것이었다.
원심의 이러한 논거는 법체계적으로 상당한 설득력을 가졌다. 그러나 대법원 2025두34707 판결은 이 부분 원심판결을 파기환송하였고, 이에 따라 원심의 결론은 유지될 수 없게 되었다. 대법원은, 납세의무 확대에 관한 사항도 법률로 근거가 마련된 이상 위임입법의 한계를 준수한 것으로 평가하여야 한다는 입법존중 원칙을 우선함으로써 원심의 논거를 배척하였다.
다. 이동통신사 제휴 정산금의 성격 — 판매촉진용역 대가인가, 마일리지 보전금액인가
1) 사안 개요
아이스크림 프랜차이즈 사업자가 이동통신사와 멤버십 서비스 제휴계약을 체결하고, 통신사 멤버십 회원에게 할인을 제공한 후 통신사로부터 할인액의 40%를 정산금으로 지급받은 사안(조심2024전2335)에서, 과세관청은 이 정산금을 판매촉진용역 공급대가로 보아 과세하였다.
2) 조세심판원의 판단
심판원은 쟁점 정산금을 판매촉진용역 대가가 아니라 부가가치세법 시행령 제61조 제2항 제9호 나목의 마일리지 보전금액에 해당한다고 경정하였다. 판매촉진용역 대가론을 부정한 근거는 다음과 같다.
청구법인이 통신사만을 위한 별도의 광고·판촉활동을 한 것으로 보기 어렵다.
4년간 수억 원에 달하는 정산금에 비해 홍보물 제작비 등의 판촉원가가 1%에도 미치지 못하는 상황에서 판촉용역 대가로 보는 것은 경제적 합리성에 반한다.
가맹점 관련 정산금은 청구법인이 수령하여 그대로 가맹점에 전달하는 구조이므로, 청구법인이 독자적으로 용역을 공급하고 수령한 것으로 볼 수 없다.
3) 소결
이 사안의 핵심은 과세 여부 자체가 아니라 적용 조항의 특정에 있다. 동일한 금원이라도 법적 성격 분류에 따라 세금계산서 발급의무, 거래 상대방, 세액 산정 방식이 달라지기 때문이다. 심판원이 거래의 경제적 실질과 약정 내용을 종합하여 서비스업적 재구성 시도를 배척한 것은, 마일리지 보전금 구조의 본질을 정확히 포착한 판단으로 평가된다.
라. 수탁판매 구조에서의 에누리 인정 요건
1) 사안 개요
온라인 쇼핑몰의 수탁판매 거래에서 고객이 사용한 타사적립 마일리지 및 신용카드 청구할인액이 위탁판매수수료(수탁자의 공급가액)에서 에누리로 처리될 수 있는지가 쟁점이다(조심2025서2748). 수탁판매 구조에서는 수탁자의 공급가액이 위탁판매수수료에 해당하므로, 에누리 인정 여부는 해당 수수료 산정과 직접 연계된 약정 및 정산내역의 존재에 달려 있다.
2) 심판원의 판단
타사적립 마일리지 사용액에 대해서는 2018년 이후 시행령 조항에 따라 과세표준에 포함된다고 보았다. 이는 대법원 2025두34707 판결이 2018년 제1기 이후 부분에 대해 과세 적합성을 인정하는 방향으로 파기환송함으로써 결과적으로 대법원 법리와 일치하게 되었다.
신용카드 청구할인액 부분에 대해서는, 수수료에서 할인액을 차감하기로 하는 명시적 약정 및 실제 정산내역의 미입증이 결정적 장애 요인이 되었다. 위탁판매사 1개사에 대해서만 해당 약정이 확인되었으나, 실제 수수료 정산내역이 확인되지 않아 에누리로 인정할 수 없다고 판단하였다.
3) 소결
위탁판매거래에서 신용카드 청구할인액을 에누리로 인정받기 위해서는 계약서상 명시적 약정 또는 실제 정산내역을 통한 묵시적 합의의 객관적 입증이 필수적이라는 법리는 조심2023서8901에서도 동일하게 확인된다. 사전약정의 존재 및 그에 따른 실제 정산이 이루어졌음을 납세자가 구체적 자료로 입증하지 못하는 한, 에누리액으로의 과세표준 차감은 허용되지 않는다는 입증책임 원칙이 수탁판매 구조에서도 일관되게 적용된다.
4. 평가 및 시사점
가. 논거 평가
납세자 측 논거는 대법원 2016. 8. 26. 선고 2015두58959 전원합의체 판결의 법리를 법령 개정 이후에도 일관되게 적용하려는 논리적 정합성에 핵심 강점이 있다. 포인트가 1차 거래 시 약속된 할인 약정의 수치화에 불과하다는 본질적 성격은 시행령 개정으로 변경될 수 없고, 상위 법률인 부가가치세법 제29조 제5항 제1호의 에누리액 규정은 시행령에 의하여 제한될 수 없다는 주장은 법체계적으로 상당한 설득력을 갖추었다. 서울고등법원 2024누57516 판결 및 2025. 7. 11. 선고 2025누5841 판결이 이를 상세한 논거로 뒷받침하였다.
다만, 2017년 부가가치세법 제29조 제3항 제6호 개정이 마일리지 결제거래를 공급가액 산정에 관한 시행령 위임 대상으로 명시적으로 추가한 이상, 이 법률 개정 자체가 입법자의 결단을 표현한 것이라는 점을 극복하기 어려운 약점이 되었다. 대법원은 결국 이 점을 우선하여 2018년 이후 과세기간에 대해 개정 시행령을 유효로 판단하였다.
과세관청 측 논거는 과세기간에 따라 강도에 차이가 있다. 2018. 1. 1. 이후 공급분에 관하여는 법률 개정으로 위임 근거가 명확히 마련되었고, 자기적립마일리지등과 제3자적립마일리지등의 구분 기준이 시행령에서 구체화됨으로써 법적 근거가 탄탄하게 정비되었다. 수원고등법원 2025. 1. 8. 선고 2023누15045 판결은 개정 시행령 조항의 적용을 지지하는 상세한 이유를 제시하였고, 대법원 2026. 7. 22. 선고 2025두33035 전원합의체 판결도 2018년 이후 공급분에 대해서는 과세관청의 결론을 인정하였다.
반면, 2017. 4. 1.부터 2017. 12. 31.까지의 공급분에 관하여는 법률상 위임 근거 없이 시행령만으로 과세 범위를 확대하였다는 근본적 취약점이 존재하였고, 대법원은 해당 부분에 대하여 위헌·위법을 선언하였다. 아울러 제휴사로부터 수취하는 정산금을 판매촉진용역의 대가로 볼 것인지, 마일리지 보전금액으로 볼 것인지에 관한 과세관청 내부의 법적 해석에도 혼선이 있었다는 점이 문제점으로 지적된다.
나. 과세기간별 확정 법리
대법원 2026. 7. 22. 선고 2025두34707 전원합의체 판결 및 2025두33035 전원합의체 판결에 의해 과세기간별 법리가 다음과 같이 확정된다.
과세기간 | 결론 |
~ 2017. 3. 31. 공급분 | 대법원 2015두58959 전원합의체 판결 법리 적용 → 제3자적립마일리지 사용액은 에누리액으로서 공급가액 불포함 |
2017. 4. 1. ~ 2017. 12. 31. 공급분 | 이 사건 시행령 조항(구 시행령 제61조 제1항 제9호 나목) 무효 → 관련 과세처분 위법 |
2018. 1. 1. 이후 공급분 | 개정 부가가치세법 제29조 제3항 제6호에 따른 시행령 조항 유효 → 제3자로부터 보전받았거나 보전받을 금액은 공급가액에 포함 |
다. 실무상 주의사항
첫째, 2018. 1. 1. 이후 공급분에 대하여는 개정 부가가치세법 제29조 제3항 제6호 및 이에 근거한 시행령 조항이 유효하게 적용되므로, 제3자적립마일리지 관련 경정청구를 통한 불복 가능성은 사실상 소멸하였다. 해당 기간의 경정청구를 검토 중인 사업자는 대법원 판결의 취지를 토대로 전략을 재검토하여야 한다.
둘째, 자기적립마일리지와 제3자적립마일리지의 구분 관리가 이루어지지 않은 경우, 전체를 제3자적립마일리지로 취급하여 과세표준에 포함시킬 수밖에 없는 실무적 위험이 있다. 마일리지 운영 사업자는 고객별·사업자별 적립 및 사용 실적을 구분하여 관리할 수 있는 전산시스템을 갖추는 것이 선결 과제이다.
셋째, 복지포인트, 현금 충전 포인트, 외부 발행 포인트 전환분 등 성격이 상이한 포인트가 혼재하는 경우에는 포인트 종류별로 법적 성격을 별도로 검토하여야 한다. 대법원 2023. 6. 1. 선고 2019두58766 판결이 복지포인트 사용액은 에누리액에 해당하지 않는다고 판단한 바와 같이, 적립 구조와 사용 방식에 따라 과세 결론이 달라질 수 있다.
넷째, 수탁판매 구조에서 마일리지 사용액이나 청구할인액을 에누리로 처리하고자 하는 사업자는 사전에 수탁계약서에 수수료 감액 조항을 명기하거나 실제 정산내역을 명확히 관리하여야 한다. 입증자료 부재가 에누리 인정의 결정적 장애가 된 사례에 비추어, 계약 체결 단계에서부터 실질에 부합하는 약정 문구를 반영하는 것이 필요하다.
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